论税务代理存在的根本问题与对策

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    古人云：路漫漫其修远兮，吾将上下求索！自古以来人们求索什么？求索事物的客观规律。因为，客观规律是顺其者昌，逆其者亡。只有掌握了事物的客观规律，正确地指导实践，该事物在实践中才能健康、快速发展。否则，必然受到其惩罚。
    税务代理这个事物在我国最早是从1985年开始的。但直到1993年1月1日施行的《中华人民共和国税收征收管理法》第57条才第一次作出了明确的法律规定：“纳税人、扣缴义务人可以委托税务代理人代为办理税务事宜”，1996年底国家税务总局和人事部又联合颁布了《注册税务师资格制度暂行规定》。1999年8月6日，国家税务总局关于印发《清理整顿税务代理行业实施方案》的通知（国税发[1999]145号），要求“彻底脱钩，全面整顿，规范管理，健康发展”。从此才逐步走向正规。从1993年算起，也仅有十年的历史。日本早在1942年就颁布了《税务代理士法》。1950年，日本对税制进行了根本性的改革使税务代理士责任极度增强，为提高他们的业务水平，税务机关将“税务代理士”改名为“税理士”，并于1951年，颁布了《税理士法》以取代1942年的《税务代理士法》，至今共修改了20多次，逐步形成了现今成熟的税理士制度。目前，日本至少85%以上的企业是通过税理士办理纳税事宜的。相比之下，我国的税务代理明显处于初级阶段。与会计师事务所一样，税务师事务所开始也不独立。税务师事务所隶属或挂靠在税务机关。这就造成了他的先天的定位缺陷——依靠税务机关承揽业务。这与我国的法律规定是相悖的。税务机关是干什么的？税务机关是行使税务管理职能的行政机关，具有管理监督税务代理机构及其从业人员行为的职能。《中华人民共和国民法通则》第六十三条规定，“ 公民、法人可以通过代理人实施民事法律行为。代理人在代理权限内，以被代理人的名义实施民事法律行为。被代理人对代理人的代理行为，承担民事责任。”应该说，依法律来看，现在税务师事务所已不是税务机关的一部分了，而是独立的法人或组织。但，某些税务师事务所仍存在着一些不应有的、不合法的做法。（这既与脱钩时间不长有关，更与其没有法定业务有关，后面再谈）
    那么，是不是税务师事务所与委托人就成了一家人了呢？从理论上可能能认识到并不是一家人，但实践中，有时就搞不清楚。这是很危险的。国际五大会计师事务所之一的安达信会计师事务所因为卷入美国的“安然破产事件”中，帮助其造假账，从而倒台。究其原因，就是安达信把安然看成了一家人了。据《纽约时报》报道，仅2000年，安达信就向安然收取了5200万美元的费用。安达信为了保住这不菲的费用，不惜放宽了审计要求，成了安然的人。这个案例引起了国际同行的警觉，也应引起我们税务师事务所的警觉。我国的“银广夏”、“琼民源”等事件，也是一样。有关会计师事务所不遵守法律，不顾广大股民的利益，与“银广夏”、“琼民源”等违法犯罪分子成了一家人，共同走向了深渊。现在，税务师事务所的法律责任也是很明确的。老《税收征管法实施细则》第六十六条规定的处罚很轻，“税务代理人超越代理权限、违反税收法律、行政法规，造成纳税人未缴或者少缴税款的，除由纳税人缴纳或者补缴应纳税款、滞纳金外，对税务代理人处以2000元以下的罚款”。而新《税收征管法实施细则》第九十八条规定的处罚就很重，“税务代理人违反税收法律、行政法规，造成纳税人未缴或者少缴税款的，除由纳税人缴纳或者补缴应纳税款、滞纳金外，对税务代理人处纳税人未缴或者少缴税款５０％以上３倍以下的罚款”。 这是从法律上保证税务代理人的独立性。
    综上所述，不难看出，税务代理人既不应该是税务机关的一部分，也不是委托人的一部分。而是完全独立的社会中介机构。这不但要从理论上弄明白，在实践中更应该把握住。党的十四届三中全会作出的《中共中央关于建立社会主义市场经济体制若干问题的决定》中指出，发展市场中介组织，发挥其服务、沟通、监督作用；中介组织要依法通过资格认定，依据市场规则，建立自律性运行机制，承担相应的经济责任，并接受政府有关部门的监督。这里对税务代理的定位是很准确的，也说明了在我国建立税务代理制度是十分必要的。税务代理人作为独立的中介组织，既为委托人服务，也为税务机关服务。税务代理人作为独立的中介组织，为委托人与税务机关沟通；也为税务机关与委托人沟通。税务代理人作为独立的中介组织，既监督委托人依法纳税，也监督税务机关严格依法征税。我的理解，这就是税务代理与税务机关关系的准确定位；也是税务代理与委托人关系的准确定位。
    税务师事务所作为独立的中介组织，只要想生存，就需要有业务。加入WTO后，想通过税务机关承揽业务是越来越难了，因为这不合法——国内法和国际法。中华人民共和国加入世界贸易组织时已承诺，逐步开放中介服务市场。“税收服务”，加入WTO后就“允许成立合资企业形式，允许外资拥有多数股权。加入6年内，取消限制，外国公司将被允许设立独资子公司”。WTO有一条重要原则——非歧视原则。市场上公平竞争——中国的、外国的公平竞争，优胜劣汰。获胜的法宝只有诚信敬业和优质服务。过硬的业务是诚信敬业和优质服务的基础。优质的服务能取得委托人的青睐；诚信敬业能争取税务机关的支持。北京市地税局首次发布三家不信任中介机构名单的事实，就很能说明问题。北京地税局在公告中称：根据税务检查结果和税务代理有关政策的规定，经研究决定将信诚会计师事务所有限公司、北京民青会计师事务所有限责任公司、北京北税税务师事务所有限公司列为2003年北京地税不信任中介机构。北京地税企业所得税处孙长海处长说，其中一个事务所给某企业做企业所得税汇算清缴后报给税务局的结果是零利润，可税务部门稽查后的结果是利润1000万元。还有一家企业本来应该亏损400万元，可其中一个事务所审核后竟成了亏损高达1000万元，如此大的差距显然不是什么业务水平和能力高低的原因，而是涉及是否诚信敬业的大问题，对这样的机构税务机关自然不能再信任。 可见，小恩小惠拉拢税务干部，不是正常渠道，也越来越行不通了。靠诚信敬业和过硬的业务，才是取得税务机关支持的根本。
    毋庸置疑，从税务代理的一开始就遇到业务需求不足的大问题。业务需求不足关系到税务代理的生死存亡。税务代理与税务机关脱钩后，矛盾更加突出。这是由多方面原因造成的。根本的解决办法是从法规上解决税务代理的固定的法定业务。如会计师事务所就有固定的法定业务。上市公司就必须经注册会计师审计，并出具审计报告。《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》第九十五条规定，“企业在纳税年度内无论盈利或者亏损，应当依照税法第十六条规定的期限，向当地税务机关报送所得税申报表和会计决算报表。在报送会计决算报表时，除国家另有规定外，应当附送中国注册会计师的查帐报告”。《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》是从1991年7月1日施行的。那时还没有正式开展税务代理。现在税务代理的业务范围已明确规定有“审查纳税情况”，就应该把它纳入税务代理的法定业务范围。注册税务师出具了《纳税情况审查报告》，就不用“附送中国注册会计师的查帐报告”了。因为，注册税务师和注册会计师在法律上是具同等地位的。按道理讲，注册税务师向税务机关出具的《纳税情况审查报告》，比“中国注册会计师的查帐报告”更具专业性和权威性。并且，国家税务总局也有作出此规定的权力。新《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第一百一十一条规定，“ 纳税人、扣缴义务人委托税务代理人代为办理税务事宜的办法，由国家税务总局规定”。美国的税务代理与日本不同，通常是综合性的。在美国凡具有律师、注册会计师、税务律师资格的人，均可成为税务代理人。他们向客户提供包括财务、会计、审计、税务、经营、管理等诸项内容的综合服务，会计与税务地位相同。在我国注册税务师与注册会计师地位也应相同。否则，有歧视之嫌。笔者迫切希望和郑重建议国家税务总局把注册税务师向税务机关出具的《纳税情况审查报告》，作为与“中国注册会计师的查帐报告”同等的法定业务。