房地产市场运行与我国房地产税收体系
一、房地产市场运行过程与课税分析
关于房地产市场运行过程，现在比较流行的提法是四阶段说。即房地产市场的运行过程主要包括以下四个阶段：土地批租阶段、房地产开发阶段、房地产流通阶段和房地产保有阶段。对于四阶段说，笔者不是很赞成，并且认为房地产市场运行过程应该分为五个阶段：土地批租阶段、房地产开发阶段、房地产初次流通阶段、房地产保有阶段和房地产再流通阶段。之所以这样划分，笔者是之于以下理由：首先，四阶段说已经无法涵盖房地产市场运行的整个过程，五阶段说更能真实有效的反映房地产市场运行阶段的时间顺序。其次，随着房地产市场的发展，房地产二手房交易市场逐渐扩大，形成影响，有必要单独列出来讨论；再次，房地产市场的初次流通阶段和再流通阶段在税收政策上有必要差别对待。
从理论上来讲，在土地批租阶段不应课税，因为土地批租是国家将国有土地使用权以一定价格依法出让给受让者的一种市场行为，在这里，国家是以土地所有者的身份出让土地的使用权，土地受让者为取得土地使用权已向国家交纳了土地出让金，如果再行课税，一方面会导致土地供给成本的上升，影响土地资源的流通，另一方面对土地的所有者——国家征税，毫无意义。房地产开发阶段应该实行轻税，因为这一阶段实际上是房地产商品的生产过程，如果课税，将会挤占开发资金，影响房地产商品的供给。房地产初次流通阶段是房地产价值的实现环节，国家应该利用税收手段参与房地产价值的分配，但是税收对这个环节的调节力度不能太大，如果在初次流通阶段税费负担过重，就会影响到房地产的正常流通。房地产保有阶段征税和管理的力度却应该适当加大，因为在房地产保有阶段课税，一方面可以起到促进节约和合理利用房地产资源的作用，另一方面也有利于国家参与房地产自然增值的分配。房地产再流通阶段二手房实现价值的重要阶段，在一个环节应当课以轻税以鼓励二手房交易，满足广大人们群众多方面的需求。
二、我国现行的房地产税收体系及其不足
（一）、我国现行房地产税收体系
当前我国的房地产税收体系内容很多，涉及到从房地产市场运行的诸多阶段。主要包括：
1、房地产批租与开发阶段的税费负担
前期税费：土地出让金、土地使用税（费）、土地开发费、市政配套设施费、契税等。
报建阶段税费：建设工程许可费、建设工程备案费、施工许可报建费（包括安检费、质检费、试桩费、造价审核费、墙体基金、水泥基金等）。
建设阶段税费：营业税、城市建设维护税及教育费附加、印花税、质检费和工程管理费等。
2、房地产流通阶段税费负担
主要有营业税、城市建设维护税及教育费附加、转移登记费、印花税、土地增值税、契税、企业所得税、个人所得税等。
3、房地产保有阶段税费负担
主要包括城镇土地使用税、房产税或城市房地产税（外资）。
（二）、当前我国房地产税制存在的主要问题
我国的房地产税收体系是在上个世纪80年代中期随着房地产行业的发展而逐步形成的。1993年底，在结构性税制改革的基础上形成了现行的房地产税制。现行的房地产税制与社会主义市场经济体制的发展以及房地产市场化的推进显得极不适应，存在着不少问题。
1、房地产市场运行各阶段税费负担不公平，房地产税制体系没有较好与房地产市场运行阶段相适应。从我国的房地产税制中可以看到，房地产运行不同阶段和环节的税费负担很不公平。在房地产的开发流通阶段设置了主要税种（其中开发环节的前期税费包括土地出让金、土地使用费等的负担是最重的，约占整个开发期间税费总额的75%），而在房地产保有阶段设计的税种非常少，且免税范围极大。这种典型的窄税基模式造成了严重的税负不公平状况，不利于房地产市场的健康发展。首先，房地产开发流通环节的税费过于集中势必将提高新建商品房的价格，从而带动整个市场价格的上扬。例如，在开发前期阶段，土地受让方为了获得土地不仅交纳了土地出让金，项目开发完毕前每年还要承担土地使用税（费），再交纳契税，单单为了取得土地使用权就要承担如此重的税费显然是不合理的。这种高价格在偏离建设成本、超出居民可承受房价的范围太远时，就会造成商品房的积压和空置，制约市场正常的生产与再生产进程。其次，房地产保有阶段内的客观增值收益部分,政府没有参与分配,而是放任收益流向房地产的实际保有者。再次房地产作为生产和生活的资产要素作用被掩盖,土地闲置与浪费的现象严重。由于土地转让的税负偏高,而土地保有的税负却偏低,其后果不仅在于它抑制了土地的流动和正常的市场交易,助长了土地的隐性流动,更为严重的是,它直接阻碍了大量划拨存量土地步入市场的进程。从某种意义上讲,房地产税负水平的双重不合理进一步强化了传统的土地使用机制,使之难以汇入市场经济的洪流。
2、在土地批租阶段政府在土地出让金收取的方式存在着很大的弊端。我国现有的土地使用制度是“批租制”，根据土地的不同用途，批租的期限从40年到70年不等，而其中部分税费，用地者须一次性支付。这种做法实际上是将后40年至70年的土地收益一次性收取，是本届政府在花后届政府的钱，靠“寅吃卯粮”搞建设，其必然的后果是对土地的滥用。“批租制”的弊端就在于每届政府都无法实现货币共享，而土地储备是有限的，随着土地使用权的不断出让，政府在这方面获取的财政收入也在不断锐减，长此以往，将会造成没有土地使用权出让的尴尬局面。
3、我国房地产税制税费项目繁多，不能体现出“明税，少费”的原则。我国的房地产行政事业收费政策,即使在世界范围内,恐怕也是走得最远的。考察当前商品房的价格构成,各种形式的收费总额已与商品房的建安造价基本相当,这便是收费政策极端不合理的表现。（１）地价、城市建设费与基础设施配套费同时征收。地价已达到商品房成本的３０%至４０%,而各种形式的配套收费要占成本的２０%至３０%。笔者认为,地价是企业使用国有土地而支付的代价,地价的主要用途即进行城市土地开发、基础设施及必要的公共配套的建设。这样同时征收就等于重复征收,这不仅在理论上产生误解,更严重的是在实践过程中,房地产开发企业不堪重负,酿成商品房价过高的恶果。（２）属于政府及其部门行政管理工作的项目,也在向房地产开发经营企业频繁伸手。有时,政府行政管理部门会提供客观的服务事实,但这不足以成为收费的依据,因为有许多服务本质上是政府的一种公务行为,是其本身职责所要求和必须的。（３）房地产收费项目过多过滥,征收效率低且部分的征收采用极不规范的形式。受部门利益的驱使,行政事业性收费早已违背其成本原则和特殊补偿性原则。从表面上看,问题是出于政府部门收费行为的混乱无序,而深层次的原因则是在体制转轨过程中,没有形成相对“收权”这样一种整合机制,从而使得任何一个行政管理部门可以随意向开发企业开口而不受任何制度或法律的约束。
4、房地产税收入规模偏小，不能满足地方财政的需要。我国现有的房地产税收作为地方性税种，收入规模偏小，不能满足地方财政的需要。由于房地产税的课征对象无法隐藏，税源比较稳定、广泛且比较容易控制和管理，因此在很多国家的财产税乃至整个地方税收入中占有比较重要的地位，如美国，房产税占财产税的六成，其税收收入占地方税收入的比重达到40-50%。而我国房地产税开征以来规模一直偏小。例如，深圳特区2002年度房产税（深圳市已率先改革，内外资统一征收房产税）的入库额为84，574万元，占地方税收总收入的3.4%，房地产税收的财政作用远未充分发挥出来。这其中既有历史的原因,也有现实的制约。从历史的角度考察,我国城镇土地实行的是国家所有制,附着于土地上的城市房地产,无论是工商企业的经营场所,还是城市居民的住宅,都属于国家财产的范畴。在政企不分、产权不清和财税体制混乱的前提下,房地产税和土地使用税都仅限于象征性意义;从现实的角度审视,各种行政事业性收费的膨胀,又抑制了房地产税作为主体税种的培育和生长。从理论上讲,各种行政事业性收费应属于地方政府财政的一部分,由于政出多门,来自房地产的诸多收费就演变成为了我国地方的第一财政来源。大量的收费项目游离于财政管理之外,实际上却成为某些管理部门和垄断性企事业单位的资金来源,而真正意义上的房地产税收则完全沦落为从属地位。
三、完善我国房地产税收体系的政策建议
（一）、改革房地产税种设置，规范税种、税目，逐步建立一个合理的房地产税收体系
房地产税制改革，必须要规范税种、税目，使税制结构趋向科学合理，并且要与房地产市场运行过程相适应。笔者认为，我们要建立一个规范、合理的房地产税收体系必须从以下几个方面进一步突破与完善。
１、设置和完善房地产保有税类。对房地产保有征税，目的在于合理调节政府与房地产的所有者或房地产的实际占有者之间的收益分配。房地产保有税类可设置以下税种：（１）房产税。即以房产为课税对象，对房屋产权所有者征收。将现行对“三资”企业征收城市房地产税中有关房产的内容与“内资”企业和个人的房产税合并为统一的房产税；为了体现量能负担的原则，可以考虑经营性的房产按高档税率课征；非营业性的房产按低档税率课证。（2）开征空地税。即以闲置未用的土地为课征对象，对空地的实际持有人课征。所谓空地是指未按法定要求利用满一年的；或者有偿出让的土地超过出让合同约定的动工开发日期一年未动工开发利用；或其地上建筑改良物价值不及所占基地标定地价２０％的土地。开征空地税，可以节约用地，杜绝土地浪费现象，使土地得到合理的利用，提高土地利用效率。
2、开征遗产与赠与税。遗产与赠与税是对因继承、赠与而取得房地产等财产的承受人课征的一种财产税。其计税依据以遗产总额扣除应扣项目金额后的余额或赠与财产价值。开征遗产与赠与税，不仅可以增加国家财政收入，而且可以运用税收杠杆调节社会财富分配，促进社会稳定。
３、改革和完善房地产收益税类。房地产收益种类主要可以设置以下几种：（１）房地产企业所得税。即对企业取得的房地产开发经营收入（指利润所得）征收的一种税，税率为３３％。目前，应尽快统一内资企业所得税税率，把不同所有制性质的企业、不同地区的企业的所得税税率调整到同一税率上来，并在此基础上，统一内、外资企业所得税税率。（２）房地产个人所得税。即对个人从房地产经营中取得的收入（指利润所得）征税。目前，应改变对个人财产租赁、财产转让所得的资本性收益采取２０％的比例税率的做法，采用累进税率计征。
4、为了繁荣房地产市场，促进房地产市场二手房市场的交易，可以考虑对房地产初次流通阶段和再流通阶段实行差别税收政策，在房地产再流通阶段给予税收优惠政策。
（二）、改土地出让金为土地年租金.改革土地供应管理制度,将现在的土地批租制改为土地年租制,由一次性收取几十年的土地出让金该为每年收取一次土地年租金.据了解,湖北襄樊、河南许昌、山东青岛、江苏昆山等地率先试行年租制的地方已经取得了显著成效。1996年底，山西、湖南、广西、吉林四省（区）在全省（区）范围内开始实行年租制，至1997年10月，全国实行年租制的县市已达860多个，至今还在不断增加，2000年深圳市率先以立法形式推出年租制体系。土地年租金可以改在土地保有阶段课征。
（三）、深化税费改革，清理房地产行业乱收费
深化税费改革，扩大房地产税收收入规模。应根据市场经济要求，科学地确定税费体系，明确税与费的区别，理顺目前房地产业的税费关系，积极贯彻实施国务院费改税工作部署，通过清费改税，减轻企业负担，扩大税收规模。具体讲，保留补偿性、资源性和证照性的收费项目，对一部分纳入国家预算、管理比较规范的基金和收费项目亦可考虑保留，其它属于管理性和建设性的项目一律取消，其一部分收入通过改税取代。
（四）、逐步确立房地产税收在地方财政收入中的主体税源地位
房地产税收来源的区域性和房地产税收征管的复杂性定了房地产税收属于地方税。借鉴国外经验，把房地产税培植为地方税体系的主体税种是现实可行的。首先，房地产税基十分稳固，税源充沛。房地产是社会财富的重要组成部分，它能为国家财政带来巨额的税收收入。以１９９８年为例，我国城市建成区面积２．１４万平方公里，若每平方米每年征收２元土地使用税，则土地使用税可达４２８亿元；房屋面积７０．８６亿平方米，若房屋价值每平方米按５００元计算，每年可征房产税达４２５亿元，两项合计８５３亿元，约占地方财政收入１７．１％左右。若采取普遍征收，提高税率等办法，其比重会提高到２５％左右，再加上契税、土地增值税等，房地产税收收入可达地方财政收入的３０％左右。其次，房地产税源具有稳定性和持续性。房地产具有使用长期性耐久性等特性，同时，随着经济的发展和城市化的不断扩张，城市房地产数量将不断增加，从而保证房地产税源稳定和持续增长。另外，随着社会生产力的发展，人口的增加和城市的发展，社会对房地产的需求将日趋增加，但由于土地是不可再生的稀缺资源，相对于日益增长的需求，其房地产价格必然上涨。一般来说，税收是依房地产价值计征的，因此，房地产税收因税基的不断扩张而增长。