关于消费税的会计核算

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消费税是对在我国境内从事生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人，就其应税消费品的销售额或销售量征收的一种税。不同的业务，其会计核算方法各异：
 
1、销售应税消费品
 
企业销售应税消费品应缴的消费税，借记“营业税金及附加”或相关科目，贷记“应交税费——应交消费税”
 
例1-1：某汽车制造厂本月销售小轿车30辆，汽缸容量为2200毫升，出厂每辆不含税售价120000元，款项已到，存入银行。则相关会计账务处理为：企业应纳消费税税额：30×120000×8％=288000(元)。
收入实现的会计分录：
　　借：银行存款4212000
　　　　贷：主营业务收入3600000
　　　　　　应交税费——应交增值税(销项税额)612000
计提消费税税金的分录：
　　借：营业税金及附加288000
　　　　贷：应交税费——应交消费税288000
例1-2：甲公司将生产的应税消费品用于对外股权投资。该批应税消费品成本为280000元，计税价格400000元。该消费品的增值税税率为17%，消费税税率为10%.有关账务处理如下：
应交的增值税=400000×17%=68000（元）
应交的消费税=400000×10%=40000（元）
　　借：长期股权投资                    388000
　　　贷：应交税金——应交增值税（销项税额） 68000
　　　　　　　　　——应交消费税             40000
　　　　　库存商品                          280000
 
2、自产自用应税消费品
 
根据新会计准则规定，用于非应税及视同销售行为可按成本转账，不确认收入；其他视同销售行为一律确认收入。
组成计税价格=（成本+利润）÷（1—消费税税率）
              =成本×（1+成本利润率）÷（1—消费税税率）
企业将生产的应税消费品用于在建工程等非生产机构，按规定应交纳的消费税，借记“在建工程”等科目，贷记“应交税费——应交消费税”。
 
例2-1：企业在建工程领用自产柴油50000元，应纳增值税10200元，应纳消费税6000元，
    借：在建工程                 66200
        贷：库存商品               50000
            应交税费——应交增值税    10200
                ——应交消费税     6000
例2-2：企业下设的职工食堂享受企业提供的补贴，本月领用自产产品一批，账面价值40000元，市场价格60000元（不含增值税），适用的消费税率10%，增值税率17%，会计分录如下：
    借：应付职工薪酬——职工福利 56200
        贷：库存商品   40000
            应交税费——应交增值税    10200
                ——应交消费税     6000
例2-3：将自产应税消费品无偿捐赠，新旧会计准则处理一致，具体的账务处理为：
          借：营业外支出
             贷：库存商品
                 应交税费（费）——应交增值税（销项税额）
                 应交税费（费）——应交消费税
例2-4：某石化企业将生产的汽油一部分用于办公车辆使用，一部分润滑油用于设备使用。
    会计处理：
          借：制造费用
             贷：库存商品——润滑油
                  应交税费——应交消费税
          借：管理费用
             贷：库存商品——汽油
                 应交税费——应交消费税
 
3、委托加工应税消费品     
 
需要交纳消费税的委托加工物资，应由受托方代收代交消费税，计税依据应当按照受托方的同类消费品的销售价格计算，如果没有同类消费品价格，也应当按照组成计税价格计算纳税。
　　组成计税价格＝（材料成本＋加工费）÷（1－消费税税率）。
应纳税额=同类消费品销售价格（或组成计税价格）×委托加工数量×税率。
受托方按照应交税款金额，借记"应收账款"、"银行存款"等科目，贷记"应交税费——应交消费税"科目。
委托加工物资收回后，直接用于销售的，应将受托方代收代交的消费税计入委托加工物资的成本，借记"委托加工物资"等科目，贷记"应付账款"、"银行存款"等科目；
委托加工物资收回后用于连续生产应税消费品，按规定准予抵扣的，应按已由受托方代收代交的消费税，借记"应交税费——应交消费税"科目，贷记"应付账款"、"银行存款"等科目。国税发〔2006〕49号就税法规定的准予从消费税应纳税额中扣除原料已纳消费税税款的凭证，按照不同行为分别规定如下：（一）外购应税消费品连续生产应税消费品：1.纳税人从增值税一般纳税人（仅限生产企业）购进应税消费品，外购应税消费品的抵扣凭证为增值税本规定专用发票（含销货清单）。2.纳税人从增值税小规模纳税人购进应税消费品，外购应税消费品的抵扣凭证为主管税务机关代开的增值税专用发票。（二）委托加工收回应税消费品的抵扣凭证为《代扣代收税款凭证》。（三）进口应税消费品的抵扣凭证为《海关进口消费税专用缴款书》。纳税人不能提供上述凭证的，其应税消费品已纳消费税不得抵扣。
 
例3-1　A企业受托加工一批应税消费品，委托方提供的材料成本9500元，双方协商加工费为1200元，消费税税率为10％。计算A企业应代收代缴的消费税税额如下：
　　组成计税价格＝（9500＋1200）／（1－10％）＝11888.89（元）
　　应纳消费税税额＝11889×10％＝1189（元）
　　委托方在向A企业付款包括两部分：一是按合同规定支付1200元加工费；二是支付1189元的消费税税额。
例3-2：甲公司委托乙企业代为加工一批应交消费税的材料（非金银首饰）。甲公司的材料成本为1000000元，加工费为200000元，由乙企业代收代交的消费税为80000元（不考虑增值税），材料已经加工完成，并由甲公司验收入库，加工费尚未支付。
（1）如果甲公司收回的委托加工物质用于继续生产应税消费品。
    借：委托加工物资          1000000
        贷：原材料                1000000
    借：委托加工物资             200000
        应交税费——应交消费税      80000 (根据“代扣代收税款凭证”）
        贷：应付账款               280000
    借：原材料（或半成品）      1200000
        贷：委托加工物资             1200000
（2）如果甲公司收回的委托加工物质直接用于销售的，
    借：委托加工物资              1000000
        贷：原材料                  1000000
    借：委托加工物资  （按消费税）  280000
        贷：应付账款                 280000
    借：原材料（或产成品）       1280000
        贷：委托加工物资                  1280000
（3）乙企业对应收取的受托加工代收代交消费税：
    借：应收帐款               80000
        贷：应交税费——应交消费税     80000
 
4、 进口应税消费品：  
 
进口的应税消费品，于报关进口时缴纳消费税，并由海关代征；进口的应税消费品实行从价定率、从量定额、复合计税三种办法：
（1）实行从价定率办法计算应纳税额的，按照组成计税价格计算纳税。计算公式为：
组成计税价格＝（关税完税价格＋关税）÷（１－消费税税率）
应纳税额＝组成计税价格×消费税税率
（2）从量定额方法，分别下列情况确定销售数量：销售应税消费品的，其计税依据为应税消费品的销售数量；自产自用应税消费品的（用于连续生产应税消费品的除外），其计税依据为应税消费品的移送使用数量；委托加工应税消费品的，其计税依据为纳税人收回的应税消费品数量；进口的应税消费品，其计税依据为海关核定的应税消费品进口征税数量。
应纳税额=销售（或自产自用、委托加工收回、进口等）数量×单位税额
（3）复合计税方法是从量定额和从价定率相结合的一种计税方法。目前只有白酒和卷烟实施复合计税方法。其计算公式如下：
应纳税额＝销售数量×定额税率十销售额×比例税率
根据税法规定，企业进口应税消费品，应当自海关填发税款缴款书的次日起15日内缴纳税款。企业缴纳消费税与进口货物入账基本上没有时间差。为简化核算手续，进口应税消费品缴纳的消费税可于借记进口应税消费品成本时，直接贷记“银行存款”科目。在特殊情况下，如出现先提货、后缴纳消费税的，或者用于连续生产其他应税消费品按规定允许扣税的，也可以通过“应交税费——应交消费税”科目核算应缴消费税额。
企业进口的应税消费品可能是固定资产、原材料等。因此，在进口时，应按应税消费品的进口成本连同消费税及不允许抵扣的增值税，借记“固定资产”、“物资采购”等科目，按支付的允许抵扣的增值税，借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目，按采购成本、缴纳的增值税、消费税合计数，贷记“银行存款”等科目。
 
5、包装物应税消费品
 
（1）随同产品销售且不单独计价的包装物，其收入随同所销售的产品一起计入产品销售收入。因此，因包装物销售应缴的消费税与因产品销售应缴的消费税应一同记人“营业税金及附加”。
（2）随同产品销售但单独计价的包装物，其收入计人其他业务收入。因此，应缴纳的消费税应记人“其他业务成本”。
（3）出租、出借的包装物收取的押金，借记“银行存款”科目，贷记“其他应付款”科目；待包装物逾期收不回来而将押金没收时，借记“其他应付款”，贷记“其他业务收入”科目；这部分押金收入应缴纳的消费税应相应记入“营业税金及附加”。
（4）包装物已作价随同产品销售，但为促使购货人将包装物退回而另外加收的押金，借记“银行存款”科目，贷记“其他应付款”科目；包装物逾期未收回，押金没收，没收的押金应缴纳的消费税应先自“其他应付款”科目中冲抵，即借记“其他应付款”科目，贷记“应交税费——应交消费税”科目，冲抵后“其他应付款”科目的余额转入“营业外收入”科目。
 
例5-1：  某卷烟厂2004年7月销售甲类卷烟一批，取得销售收入400000元（不含税），另收取包装物押金52 650元，包装物的回收期限为1个月；同时销售乙类卷烟一批，取得收人300 000元（不含税），其中包括随同卷烟销售的包装物的价值50 000元，款项均以银行存款收讫。假定该烟厂对卷烟和包装物分别核算，且销售甲类卷烟的包装物逾期未收回。则该烟厂会计处理如下：
（1）    销售甲类卷烟应纳的增值税和消费税：
增值税销项税额＝400 000×17%=68000（元）
应纳消费税额=400 000×50 % =200000（元）
销售甲类卷烟而收取的包装物押金不征税。
     借：银行存款                  520 650
贷：主营业务收入                   400 000
其他应付款                        52 650
应交税金—应交增值税（销项税额）       68 000
借：主营业务税金及附加                  200 000
贷：应交税金—应交消费税                200 000
（2）    销售乙类卷烟应纳的增值税和消费税：
增值税销项税额=300 000×17%=51 000（元）
应纳消费税额=300 000 ×40 % =120 000（元）
其中包装物应纳的消费税倾=50.000×40%=20 000(元）
借：银行存款                        351 000
贷：主营业务收入                         250 000
其他业务收入                          50 000
               应交税金—应交增值税（销项税额）      51 000
借：主营业务税金及附加                 100 000
          其他业务支出                        20 000
       贷：应交税金—应交消费税                 120 000
（3）    逾期未收回包装物而没收押金时：
增值税销项税额=52650÷(1+17%) × 17％=7 650（元）
应纳消费税额=52650÷ (1+17％)×50％=22500（元）
 借：其他应付款                          52 650
贷：其他业务收入                         45 000
 应交税金—应交增值税（销项税额）      7 650
借：其他业务支出                        22 500
贷：应交税金—应交消费税                 22 500
例5-2：某酒业有限公司2000年8月销售粮食白酒8吨，实现销售收入 110 000元，收取增值税销项税额 18 700元，同时收取包装物押金2 340元。则收取包装物押金的会计处理如下：
    （1）收取押金时，
      借：银行存款2 340
        贷：其他应付款  2 340
    （2）计算提取增值税和消费税时，
            应纳增值税=2340÷（1＋17％）×17％=340（元）
            应纳消费税=2 340÷（1＋17％）×25％=500（元）
      借：其他业务支出（销售费用）       840
        贷：应交税费——应交增值税（销项税额）     340
            应交税费——应交消费税                 500

          扩展阅读：《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》