第十二章 流动负债
一、本章概述
（一）内容提要
本章系统阐述了应付账款、应付票据、应交税费、短期借款、预收账款、应付职工薪酬、应付股利、以现金结算的股份支付和其他应付款等流动负债的界定及主要会计处理。
考生应重点掌握如下知识点：
1.应付账款的现金折扣处理；
2.应交增值税的会计处理；
3.应交消费税的会计处理，特别是委托加工应税消费品的会计处理；
4.应交营业税的会计处理；
5.预收账款的报表列示方法；
6.应付职工薪酬的内容、费用归属科目及非货币性福利的会计处理；
7. 以现金结算的股份支付的会计处理。
（二）历年试题分析
（一）内容提要
本章系统阐述了应付账款、应付票据、应交税费、短期借款、预收账款、应付职工薪酬、应付股利、以现金结算的股份支付和其他应付款等流动负债的界定及主要会计处理。
考生应重点掌握如下知识点：
1.应付账款的现金折扣处理；
2.应交增值税的会计处理；
3.应交消费税的会计处理，特别是委托加工应税消费品的会计处理；
4.应交营业税的会计处理；
5.预收账款的报表列示方法；
6.应付职工薪酬的内容、费用归属科目及非货币性福利的会计处理；
7. 以现金结算的股份支付的会计处理。
（二）历年试题分析
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年份
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题型
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题数
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分数
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考点
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2007
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单选题
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2
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2
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免、抵、退的会计处理；用企业产品发放福利的会计处理；
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多选题
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3
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6
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税金支出的科目归属；应付职工薪酬的会计处理；流动负债的界定条件；
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2008
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单选题
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2
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2
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应付职工薪酬的计算；其他应付款的内容界定；
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多选题
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1
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2
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应付职工薪酬的界定；
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2009
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单选题
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5
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5
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增值税不予抵扣项目的处理；归入管理费用的税费界定；交纳增值税的会计处理；现金结算的股份支付中“应付职工薪酬”的会计处理；现金结算的股份支付中“公允价值变动损益”的会计处理；
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多选题
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3
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6
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非货币性职工薪酬的会计处理；委托加工材料入账成本的构成；其他应付款核算范围的界定；
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二、知识点精讲
12.1 流动负债
12.1.1 短期借款
短期借款是指企业向银行或其他金融机构等借入的期限在一年以下（含一年）的各种借款。主要账务处理如下：
1.借入时：
借：银行存款
贷：短期借款
2.提取利息时：
借：财务费用
贷：应付利息
3.归还本息时：
借：短期借款
应付利息
贷：银行存款
【要点提示】重点掌握短期借款计提利息的账务处理。
12.1.2 应付及预收账款
（一）应付账款
1.应付账款指因购买材料、商品或接受劳务供应等而发生的债务。
2.应付账款的入账时间
应以与所购买物资所有权有关的风险和报酬已经转移或劳务已经接受为标志。
2.应付账款的入账金额
按将来的应付金额入账。
3.如果存在现金折扣，则入账金额按总价法确认，将来因早交款而享有的现金折扣计入付款当期的“财务费用”。
［例1］（P217）向阳公司向A公司购入材料一批，价款40 000元，增值税税率17%，付款条件为2/10，n/30。材料已验收入库，货款暂欠。
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4.无法偿付或无需支付的应付账款的会计处理：
借：应付账款
贷：营业外收入
【要点提示】重点记住应付账款现金折扣的会计处理和无法偿付的应付账款的会计处理。
（二）预收账款
预收账款是买卖双方协议商定，由购货方预先支付一部分货款给供应方而发生的一项负债。
借：应付账款
贷：营业外收入
【要点提示】重点记住应付账款现金折扣的会计处理和无法偿付的应付账款的会计处理。
（二）预收账款
预收账款是买卖双方协议商定，由购货方预先支付一部分货款给供应方而发生的一项负债。
手写板演示：
预收账款的账务处理举例：
① 预收款项时
借：银行存款 1
贷：预收账款 1
② 发货时
借：预收账款 10
贷：主营业务收入、应交税费——应交增值税（销项税额） 10
③ 收到剩余款项时
借：银行存款 9
贷：预收账款 9
预收账款的账务处理举例：
① 预收款项时
借：银行存款 1
贷：预收账款 1
② 发货时
借：预收账款 10
贷：主营业务收入、应交税费——应交增值税（销项税额） 10
③ 收到剩余款项时
借：银行存款 9
贷：预收账款 9
1.“预收账款”的双重性。
企业在收到预收款项时，先列入“预收账款”的贷方，此时该项目表现为一项负债；等到企业发出商品时，按总的价税款列入“预收账款”的借方，由于预收款会小于实际价税款，在企业发出商品后“预收账款”的余额一般为借方，其本质为应收的性质，等同于“应收账款”。在期末列报时，如果截止期末“预收账款”为借方余额则应列入应收账款项，如为贷方余额则列入预收账款项。如果企业在预收账款业务不多时，可用“应收账款”来代替，其列报方式等同。
2.“预收账款”的列报方法
根据“应收账款”和“预收账款”明细账的借方余额记入“应收账款”项，而根据明细账的贷方余额记入“预收账款”项。
【要点提示】重点记住预收账款的列报方法。
[例2]（P217）黄河公司（一般纳税企业）2007年2月1日购入一批价格为30 000元的商品（尚未验收入库），收到增值税专用发票一张，注明增值税额5 100元；同时出具了一张期限为3个月的商业汇票。根据上述资料，黄河公司应作如下会计处理：
企业在收到预收款项时，先列入“预收账款”的贷方，此时该项目表现为一项负债；等到企业发出商品时，按总的价税款列入“预收账款”的借方，由于预收款会小于实际价税款，在企业发出商品后“预收账款”的余额一般为借方，其本质为应收的性质，等同于“应收账款”。在期末列报时，如果截止期末“预收账款”为借方余额则应列入应收账款项，如为贷方余额则列入预收账款项。如果企业在预收账款业务不多时，可用“应收账款”来代替，其列报方式等同。
2.“预收账款”的列报方法
根据“应收账款”和“预收账款”明细账的借方余额记入“应收账款”项，而根据明细账的贷方余额记入“预收账款”项。
【要点提示】重点记住预收账款的列报方法。
[例2]（P217）黄河公司（一般纳税企业）2007年2月1日购入一批价格为30 000元的商品（尚未验收入库），收到增值税专用发票一张，注明增值税额5 100元；同时出具了一张期限为3个月的商业汇票。根据上述资料，黄河公司应作如下会计处理：
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12.1.3 职工薪酬
（一）职工薪酬的内容
（1）职工工资、奖金、津贴和补贴；
（2）职工福利费；
（3）社会保险费，即五险：医疗保险金、养老保险金、失业保险金、工伤保险金和生育保险金。
（4）住房公积金；
（5）工会经费和职工教育经费；
（6）非货币性福利；
（7）辞退福利；
（8）其他与获得职工提供的服务相关的支出，如以现金结算的股份支付、以权益工具结算的股份支付。
【要点提示】职工薪酬的内容属于多选题选材，需熟悉其构成内容。
【经典例题1·多选题】下列各项中，应纳入应付职工薪酬核算的有（ ）。
A.工会经费
B.职工养老保险费
C.职工住房公积金
D.辞退职工经济补偿
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（二）职工薪酬的确认和计量
1.职工薪酬确认的原则
企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将除辞退福利外的应付的职工薪酬确认为负债，并根据职工提供服务的受益对象，分别计入资产成本或当期损益。
一般会计分录如下：
借：生产成本（一线工人薪酬）
制造费用（生产管理人员薪酬）
管理费用（行政人员薪酬）
销售费用（销售人员薪酬）
研发支出（从事研发人员的薪酬）
在建工程（从事工程建设人员的薪酬）
贷：应付职工薪酬
【要点提示】记住薪酬费用的归属方向。
2.职工薪酬的确认和计量
（1）货币性职工薪酬
①计量应付职工薪酬时，国家规定了计提基础和计提比例的，应当按照国家规定的标准计提。
②没有规定计提基础和计提比例的，企业应当根据历史经验数据和实际情况，合理预计当期应付职工薪酬。
对于在职工提供服务的会计期末以后一年以上到期的应付职工薪酬，企业应当选择恰当的折现率，以应付职工薪酬折现后的金额计入相关资产成本或当期损益。应付职工薪酬金额与其折现后的金额相差不大的，也可按照未折现金额计入相关资产成本或当期损益。
（2）非货币性职工薪酬
①企业以其自产产品作为非货币性福利发放给职工的，应当根据受益对象，按照该产品的公允价值，计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬。
【要点提示】掌握以产品发给职工所追加的资产成本额或当期损益额的计算。
【经典例题2·基础知识题】甲公司是一家生产洗衣机的企业，有职工200名，其中一线生产工人为180名，总部管理人员为20名，2008年3月，甲公司决定以其生产的洗衣机作为福利发给职工。该洗衣机的单位成本为2 000元，单位计税价格为3 000元，适用的增值税税率为17%。消费税税率为5%，则甲公司的账务处理如下：
1.职工薪酬确认的原则
企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将除辞退福利外的应付的职工薪酬确认为负债，并根据职工提供服务的受益对象，分别计入资产成本或当期损益。
一般会计分录如下：
借：生产成本（一线工人薪酬）
制造费用（生产管理人员薪酬）
管理费用（行政人员薪酬）
销售费用（销售人员薪酬）
研发支出（从事研发人员的薪酬）
在建工程（从事工程建设人员的薪酬）
贷：应付职工薪酬
【要点提示】记住薪酬费用的归属方向。
2.职工薪酬的确认和计量
（1）货币性职工薪酬
①计量应付职工薪酬时，国家规定了计提基础和计提比例的，应当按照国家规定的标准计提。
②没有规定计提基础和计提比例的，企业应当根据历史经验数据和实际情况，合理预计当期应付职工薪酬。
对于在职工提供服务的会计期末以后一年以上到期的应付职工薪酬，企业应当选择恰当的折现率，以应付职工薪酬折现后的金额计入相关资产成本或当期损益。应付职工薪酬金额与其折现后的金额相差不大的，也可按照未折现金额计入相关资产成本或当期损益。
（2）非货币性职工薪酬
①企业以其自产产品作为非货币性福利发放给职工的，应当根据受益对象，按照该产品的公允价值，计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬。
【要点提示】掌握以产品发给职工所追加的资产成本额或当期损益额的计算。
【经典例题2·基础知识题】甲公司是一家生产洗衣机的企业，有职工200名，其中一线生产工人为180名，总部管理人员为20名，2008年3月，甲公司决定以其生产的洗衣机作为福利发给职工。该洗衣机的单位成本为2 000元，单位计税价格为3 000元，适用的增值税税率为17%。消费税税率为5%，则甲公司的账务处理如下：
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【经典例题3·单选题】甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。2007年1月甲公司董事会决定将本公司生产的500件产品作为福利发放给公司管理人员。该批产品的单件成本为1.2万元，市场销售价格为每件2万元（不含增值税）。不考虑其他相关税费，甲公司在2007年因该项业务应计入管理费用的金额为（ ）万元。
A.600
B.770
C.1 000
D.1 170
A.600
B.770
C.1 000
D.1 170
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②企业将拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用的，应当根据受益对象，将该住房每期应计提的折旧计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬。租赁住房等资产供职工无偿使用的，应当根据受益对象，将每期应付的租金计入相关资产成本或当期损益，并确认应付职工薪酬。
【要点提示】掌握无偿提供给职工住房或汽车时资产成本额或当期损益额的计算。
【经典例题4·基础知识题】甲公司决定为企业的部门经理每人租赁住房一套，并提供轿车一辆，免费使用，所有轿车的月折旧为1万元，所有外租住房的月租金为1.5万元，则甲公司的账务处理如下：
【要点提示】掌握无偿提供给职工住房或汽车时资产成本额或当期损益额的计算。
【经典例题4·基础知识题】甲公司决定为企业的部门经理每人租赁住房一套，并提供轿车一辆，免费使用，所有轿车的月折旧为1万元，所有外租住房的月租金为1.5万元，则甲公司的账务处理如下：
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③以认定受益对象的非货币性福利，直接计入当期损益和应付职工薪酬。
【经典例题5·单选题】甲公司为生产企业，属一般纳税人，共有职工150人，其中生产人员120人，管理人员30人。公司以其生产的每件成本为1 000元的产品作为福利发放给每名职工。假设该产品的不含税售价为1 200元，适用增值税税率17%，不考虑其他相关税费，则下列会计分录中正确的是（ ）。
A.借：应付职工薪酬 210 600
贷：主营业务收入 180 000
应交税费——应交增值税（销项税额）30 600
B.借：应付职工薪酬 150 000
贷：库存商品 150 000
C.借：应付职工薪酬 180 600
贷：库存商品 150 000
应交税费——应交增值税（销项税额）30 600
D.借：生产成本 120 000
管理费用 30 000
贷：库存商品 150 000
【经典例题5·单选题】甲公司为生产企业，属一般纳税人，共有职工150人，其中生产人员120人，管理人员30人。公司以其生产的每件成本为1 000元的产品作为福利发放给每名职工。假设该产品的不含税售价为1 200元，适用增值税税率17%，不考虑其他相关税费，则下列会计分录中正确的是（ ）。
A.借：应付职工薪酬 210 600
贷：主营业务收入 180 000
应交税费——应交增值税（销项税额）30 600
B.借：应付职工薪酬 150 000
贷：库存商品 150 000
C.借：应付职工薪酬 180 600
贷：库存商品 150 000
应交税费——应交增值税（销项税额）30 600
D.借：生产成本 120 000
管理费用 30 000
贷：库存商品 150 000
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（三）辞退福利的确认和计量
1.辞退福利的内容
①在职工劳动合同尚未到期前，不论职工本人是否愿意，企业决定解除与职工的劳动关系而给予的补偿；
②在职工劳动合同尚未到期前，为鼓励职工自愿接受裁减而给予的补偿，职工有权利选择继续在职或接受补偿离职。
2.辞退福利的确认条件
企业在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳动关系，或者为鼓励职工自愿接受裁减而提出给予补偿的建议，同时满足下列条件的，应当确认因解除与职工的劳动关系给予补偿而产生的预计负债，同时计入当期损益：
①企业已经制定正式的解除劳动关系计划或提出自愿裁减建议，并即将实施。
该计划或建议应当包括拟解除劳动关系或裁减的职工所在部门、职位及数量；根据有关规定按工作类别或职位确定的解除劳动关系或裁减补偿金额；拟解除劳动关系或裁减的时间。
②企业不能单方面撤回解除劳动关系计划或裁减建议。
3.辞退福利的计量
①对于职工没有选择权的辞退计划，应当根据计划条款规定拟解除劳动关系的职工数量、每一职位的辞退补偿等计提应付职工薪酬（预计负债）；
②对于自愿接受裁减的建议，因接受裁减的职工数量不确定，企业应当参照或有事项的规定，预计将会接受裁减建议的职工数量，根据预计的职工数量和每一职位的辞退补偿等计提应付职工薪酬（预计负债）；
③补偿款项超过一年支付的辞退计划，企业应当以折现值计入当期管理费用。
4.辞退福利的会计处理
借：管理费用
贷：应付职工薪酬
【要点提示】关键掌握辞退福利的确认条件和费用归属。
［例12］（P235）长江公司本月应付职工薪酬总额为202 000元，其中：车间生产工人工资
150 000元，车间管理人员工资20 000元，厂部行政管理人员工资20 000元，从事专项工程人员工资10 000元，生产工人家庭福利2 000元。月末长江公司应进行如下的会计处理：
1.辞退福利的内容
①在职工劳动合同尚未到期前，不论职工本人是否愿意，企业决定解除与职工的劳动关系而给予的补偿；
②在职工劳动合同尚未到期前，为鼓励职工自愿接受裁减而给予的补偿，职工有权利选择继续在职或接受补偿离职。
2.辞退福利的确认条件
企业在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳动关系，或者为鼓励职工自愿接受裁减而提出给予补偿的建议，同时满足下列条件的，应当确认因解除与职工的劳动关系给予补偿而产生的预计负债，同时计入当期损益：
①企业已经制定正式的解除劳动关系计划或提出自愿裁减建议，并即将实施。
该计划或建议应当包括拟解除劳动关系或裁减的职工所在部门、职位及数量；根据有关规定按工作类别或职位确定的解除劳动关系或裁减补偿金额；拟解除劳动关系或裁减的时间。
②企业不能单方面撤回解除劳动关系计划或裁减建议。
3.辞退福利的计量
①对于职工没有选择权的辞退计划，应当根据计划条款规定拟解除劳动关系的职工数量、每一职位的辞退补偿等计提应付职工薪酬（预计负债）；
②对于自愿接受裁减的建议，因接受裁减的职工数量不确定，企业应当参照或有事项的规定，预计将会接受裁减建议的职工数量，根据预计的职工数量和每一职位的辞退补偿等计提应付职工薪酬（预计负债）；
③补偿款项超过一年支付的辞退计划，企业应当以折现值计入当期管理费用。
4.辞退福利的会计处理
借：管理费用
贷：应付职工薪酬
【要点提示】关键掌握辞退福利的确认条件和费用归属。
［例12］（P235）长江公司本月应付职工薪酬总额为202 000元，其中：车间生产工人工资
150 000元，车间管理人员工资20 000元，厂部行政管理人员工资20 000元，从事专项工程人员工资10 000元，生产工人家庭福利2 000元。月末长江公司应进行如下的会计处理：
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［例13］（P235）A公司为一家家用电器制造企业，2006年9月，为了能够在下一年度顺利实施转产，公司管理层制定了一项辞退计划，拟从2007年1月1日起，以职工自愿方式辞退其平面直角系列彩电生产车间职工。辞退计划的详细内容均已与职工沟通，并达成一致意见。辞退计划已于当年12月10日经董事会正式批准，并将于下一个年度内实施完毕。计划的详细内容如表12－1所示。
表12-1 A公司2007年辞退计划一览表
表12-1 A公司2007年辞退计划一览表
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所属部门
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职位
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辞退数量（人）
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工龄（年）
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每人补偿（万元）
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彩电车间
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车间主任
副主任 |
10
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1～10
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15
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10～20
|
20
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20～30
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25
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高级技工
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50
|
1～10
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10
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10～20
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15
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20～30
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20
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一般技工
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100
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1～10
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5
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10～20
|
10
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20～30
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15
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合计
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160
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假定车间主任、副主任级别的工龄在10～20年的职工，接受辞退的各种数量发生概率如表12－2所示。
表12－2
表12－2
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接受辞退的职工数量
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0
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1
|
2
|
3
|
4
|
5
|
6
|
7
|
9
|
10
|
|
发生概率
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0
|
3%
|
5%
|
5%
|
20%
|
15%
|
25%
|
8%
|
12%
|
7%
|
根据表12－1、表12－2可计算出车间主任、副主任级别的工龄在10～20年的职工，接受辞退的人数的最佳估计数为5.67人，公司应确认该职级年龄段的辞退福利金额为5.67×20＝113.4（万元），并作如下会计分录：
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［例14］（P236）甲公司为一家彩电生产企业，共有职工200名，2008年2月，公司以其生产的每台成本为10 000元的液晶彩电作为福利发放给公司每名职工。该型号液晶彩电的售价为每台14 000元，适用增值税税率为17%。假定公司职工中170名为直接参加生产的人员，30名为总部管理人员。本题应编制的会计分录为：
液晶彩电的增值税销项税额＝170×14 000×17%＋30×14 000×17%＝404 600＋71 400＝476 000（元）
液晶彩电的增值税销项税额＝170×14 000×17%＋30×14 000×17%＝404 600＋71 400＝476 000（元）
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（四）以现金结算的股份支付
［例15］（P236）2001年11月，B公司董事会批准了一项股份支付协议。协议规定，2002年1月1日，公司为其200名中层以上管理人员每人授予100份现金股票增值权，这些管理人员必须在该公司连续服务3年，即可自2004年12月31日起根据股价的增长幅度可以行权获得现金。该股票增值权应在2006年12月31日之前行使完毕。B公司估计，该股票增值权在负债结算之前每一个资产负债表日以及结算日的公允价值和可行权后的每份股票增值权现金支出额如表12－3所示。
表12－3 单位：元
［例15］（P236）2001年11月，B公司董事会批准了一项股份支付协议。协议规定，2002年1月1日，公司为其200名中层以上管理人员每人授予100份现金股票增值权，这些管理人员必须在该公司连续服务3年，即可自2004年12月31日起根据股价的增长幅度可以行权获得现金。该股票增值权应在2006年12月31日之前行使完毕。B公司估计，该股票增值权在负债结算之前每一个资产负债表日以及结算日的公允价值和可行权后的每份股票增值权现金支出额如表12－3所示。
表12－3 单位：元
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年份
|
公允价值
|
支付现金
|
|
2002
|
14
|
|
|
2003
|
15
|
|
|
2004
|
18
|
16
|
|
2005
|
21
|
20
|
|
2006
|
|
25
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第一年有20名管理人员离开A公司，B公司估计三年中还将有15名管理人员离开；第二年又有10名管理人员离开公司，公司估计还将有10名管理人员离开；第三年又有15名管理人员离开。假定：第三年末有70人行使了股份增值权，第四年末有50人行使了股份增值权，第五年末剩余35人全部行使了股份增值权。
（1）费用和应付职工薪酬计算过程见表12－4。
表12－4 单位：元
（1）费用和应付职工薪酬计算过程见表12－4。
表12－4 单位：元
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年份
|
负债计算（1）
|
支付现金（2）
|
当期费用（3）
|
|
2002
|
（200－35）×100×14×1∕3＝77 000
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77 000
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2003
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（200－40）×100×15×2∕3＝160 000
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83 000
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2004
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（200－45－70）×100×18＝153 000
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70×100×16＝112 000
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105 000
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2005
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（200－45－70－50）×100×21＝73 500
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50×100×20＝100 000
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20 500
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2006
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35×100×25＝87 500
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14 000
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总额
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299 500
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299 500
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其中：本期（3）＝本期（1）－上期（1）＋本期（2）
（2）会计处理：
①2002年1月1日
授予日不作处理。
②2002年12月31日
借：管理费用 77 000
贷：应付职工薪酬——股份支付 77 000
③2003年12月31日
借：管理费用 83 000
贷：应付职工薪酬——股份支付 83 000
④2004年12月31日
借：管理费用 105 000
贷：应付职工薪酬——股份支付 105 000
借：应付职工薪酬——股份支付 112 000
贷：银行存款 112 000
⑤2005年12月31日
借：公允价值变动损益 20 500
贷：应付职工薪酬——股份支付 20 500
借：应付职工薪酬——股份支付 100 000
贷：银行存款 100 000
①2002年1月1日
授予日不作处理。
②2002年12月31日
借：管理费用 77 000
贷：应付职工薪酬——股份支付 77 000
③2003年12月31日
借：管理费用 83 000
贷：应付职工薪酬——股份支付 83 000
④2004年12月31日
借：管理费用 105 000
贷：应付职工薪酬——股份支付 105 000
借：应付职工薪酬——股份支付 112 000
贷：银行存款 112 000
⑤2005年12月31日
借：公允价值变动损益 20 500
贷：应付职工薪酬——股份支付 20 500
借：应付职工薪酬——股份支付 100 000
贷：银行存款 100 000
⑥2006年12月31日
借：公允价值变动损益 14 000
贷：应付职工薪酬——股份支付 14 000
借：应付职工薪酬——股份支付 87 500
贷：银行存款 87 500
借：公允价值变动损益 14 000
贷：应付职工薪酬——股份支付 14 000
借：应付职工薪酬——股份支付 87 500
贷：银行存款 87 500
1.对职工以现金结算的股份支付，应当按照企业承担的以股份或其他权益工具为基础计算确定的负债的公允价值计量。除授予后立即可行权的以现金结算的股份支付外，授予日一般不进行会计处理。
2.按照资产负债表日企业承担的以股份或其他权益工具为基础计算确定的负债的公允价值重新计量，将当期取得的服务计入相关资产成本或费用，同时确认应付职工薪酬。
3.在可行权日之后，企业不再调整等待期内确认的成本费用，应付职工薪酬的公允价值变动计入当期损益（公允价值变动损益）。
【经典例题6·多选题】下列各项中，应在“应付职工薪酬”科目贷方核算的有（ ）。
A.无偿向职工提供的租赁住房每期应支付的租金
B.按董事会批准的股份支付协议确定的应支付股份在可行权日之后发生的公允价值变动金额
C.因解除与职工的劳动关系而确认的应予补偿的金额
D.作为非货币性福利发放给职工的自产产品的账面价值
E.外商投资企业从净利润中提取的职工奖励及福利基金
2.按照资产负债表日企业承担的以股份或其他权益工具为基础计算确定的负债的公允价值重新计量，将当期取得的服务计入相关资产成本或费用，同时确认应付职工薪酬。
3.在可行权日之后，企业不再调整等待期内确认的成本费用，应付职工薪酬的公允价值变动计入当期损益（公允价值变动损益）。
【经典例题6·多选题】下列各项中，应在“应付职工薪酬”科目贷方核算的有（ ）。
A.无偿向职工提供的租赁住房每期应支付的租金
B.按董事会批准的股份支付协议确定的应支付股份在可行权日之后发生的公允价值变动金额
C.因解除与职工的劳动关系而确认的应予补偿的金额
D.作为非货币性福利发放给职工的自产产品的账面价值
E.外商投资企业从净利润中提取的职工奖励及福利基金
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【经典例题7·单选题】（2009年）2006年l2月10日，甲公司董事会批准了一项股份支付协议。协议规定，2007年1月1日，公司为其200名中层以上管理人员每人授予100份现金股票增值权，条件是这些人员必须为公司连续服务3年，并可自2009年 l2月 31日起根据股价的增长幅度行权获得现金。2007年、2008年、2009年年末股票增值权的公允价值分别为每股l4元、l5元和l8元。2007年有20名管理人员离开，预计2008年和2009年还将有l5名管理人员离开；2008年实际有l0名管理人员离开，预计2009年还将有l0名管理人员离开。则甲公司在2008年l2月31日应确认的应付职工薪酬为（ ）元。
A.77 000 B.83 000
C.84 000 D.108 000
A.77 000 B.83 000
C.84 000 D.108 000
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【经典例题8·单选题】（2009年）企业在可行权日之后至结算日前的每个资产负债表日，现金结算的股份支付的公允价值变动应计入（ ）。
A.管理费用 B.制造费用
C.资本公积 D.公允价值变动损益
A.管理费用 B.制造费用
C.资本公积 D.公允价值变动损益
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12.1.4 应交税费
（一）应交增值税
1.增值税的抵扣凭证
（1）增值税专用发票
（2）完税凭证
（3）收购免税农产品的收购凭证
（4）运费单据
【要点提示】记住这四个抵扣凭证。
1.增值税的抵扣凭证
（1）增值税专用发票
（2）完税凭证
（3）收购免税农产品的收购凭证
（4）运费单据
【要点提示】记住这四个抵扣凭证。
手写板提示：
借：原材料 87＝100×87%
应交税费——应交增值税（进项税额）13
贷：银行存款 100
2.一般纳税人涉及增值税的一般会计处理
（1）购入商品时
借：库存商品
应交税费――应交增值税（进项税额）
贷：银行存款
（2）销售商品时
借：银行存款
贷：主营业务收入
应交税费――应交增值税（销项税额）
（3）交纳增值税时
借：应交税费――应交增值税（已交税金）
贷：银行存款
3.一般纳税人的特殊会计处理
（1）购入免税农产品
借：材料采购（收购免税农产品的按收购凭证的87%入账）
应交税费——应交增值税（进项税额）（收购免税农产品的按收购凭证的13%扣税）
贷：银行存款
【要点提示】记住抵扣比例。
[例4]（P221）某一般纳税企业收购农产品，适用扣除率为13%，实际支付的价款为150万元，收购的农产品已入库。企业应作如下会计分录（该企业采用计划成本进行日常材料核算。原材料入库分录略）：
借：原材料 87＝100×87%
应交税费——应交增值税（进项税额）13
贷：银行存款 100
2.一般纳税人涉及增值税的一般会计处理
（1）购入商品时
借：库存商品
应交税费――应交增值税（进项税额）
贷：银行存款
（2）销售商品时
借：银行存款
贷：主营业务收入
应交税费――应交增值税（销项税额）
（3）交纳增值税时
借：应交税费――应交增值税（已交税金）
贷：银行存款
3.一般纳税人的特殊会计处理
（1）购入免税农产品
借：材料采购（收购免税农产品的按收购凭证的87%入账）
应交税费——应交增值税（进项税额）（收购免税农产品的按收购凭证的13%扣税）
贷：银行存款
【要点提示】记住抵扣比例。
[例4]（P221）某一般纳税企业收购农产品，适用扣除率为13%，实际支付的价款为150万元，收购的农产品已入库。企业应作如下会计分录（该企业采用计划成本进行日常材料核算。原材料入库分录略）：
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（2）视同销售的会计处理
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业务范围
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会计处理
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①将自产的、委托加工的物资和购买的物资用于分红
②将自产的、委托加工的物资和购买的物资用于对外投资 ③将自产的、委托加工的物资和购买的物资用于捐赠 ④将自产的、委托加工的物资用于集体福利或个人消费 ⑤将自产的、委托加工的物资用于其他非应税项目 ⑥将自产的、委托加工的物资用于在建工程 |
借：应付利润①
长期股权投资② 应付职工薪酬④ 贷：主营业务收入或其他业务收入 应交税费——应交增值税（销项税额）（按计税价计算销项税额） 同时结转成本: 借：主营业务成本或其他业务成本 存货跌价准备 贷：库存商品或原材料 如果涉及消费税的还需如下分录： 借：营业税金及附加 贷：应交税费――应交消费税 当自产的、委托加工的和购买的物资用于捐赠时： 借：营业外支出 存货跌价准备 贷：库存商品（账面余额） 应交税费――应交增值税（销项税额）（按计税价计算销项税额） ――应交消费税（按计税价计算消费税额） 当自产的、委托加工的物资用于在建工程（不动产）时： 借：在建工程 存货跌价准备 贷：库存商品（账面余额） 应交税费――应交增值税（销项税额）（按计税价计算销项税额） （如果是动产性质的生产用固定资产工程领用本企业产品则无此项） ――应交消费税（按计税价计算消费税额） |
【要点提示】记住视同销售的业务内容，尤其与不予抵扣业务区分开来。另外，需掌握其账务处理，特别要注意的是：将自产的、委托加工的物资用于在建工程的会计处理与其他视同销售不同。
（3）不予抵扣的会计处理
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业务范围
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会计处理
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①将购买的物资或接受的劳务用于在建工程
②将购买的物资或接受的劳务用于集体福利或个人消费 ③将购买的物资或接受的劳务用于其他非应税项目 ④非正常损失的产成品、半成品和购进物资所对应的进项税额 ⑤购进固定资产 |
借：在建工程
应付职工薪酬 待处理财产损溢 存货跌价准备 贷：库存商品（按账面成本结转） 或原材料等 应交税费——应交增值税（进项税额转出）（如果该工程属于动产类生产线则无须进项税额转出） |
【要点提示】记住业务内容，尤其与视同销售业务区分开来。另外，需掌握其账务处理。
［例5］（P222）某一般纳税企业购入一批材料，增值税专用发票上注明的增值税额为20.4万元，材料价款为120万元。材料已入库，货款已经支付（假设该企业材料采用实际成本进行核算）。材料入库后，该企业将该批材料的一半用于工程项目（假定该工程项目用于非增值税应税项目）。根据该项经济业务，企业可作如下会计分录：
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（4）免、抵、退的会计处理
实行免、抵、退政策的企业的会计处理：
①不得免征和抵扣的部分
借：主营业务成本
贷：应交税费――应交增值税（进项税额转出）
②当期免抵税的部分
借：应交税费――应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）
贷：应交税费――应交增值税（出口退税）
③当期退税部分
借：其他应收款
贷：应交税费――应交增值税（出口退税）
借：银行存款
贷：其他应收款
未实行免、抵、退办法的企业的会计处理：
借：应收账款
其他应收款
主营业务成本
贷：主营业务收入
应交税费――应交增值税（销项税额）
借：银行存款
贷：其他应收款
【经典例题1·多选题】实行“免、抵、退”办法的生产企业委托外贸企业代理出口自产货物时，按规定计算的当期免抵税额，应借记的会计科目是“（ ）”。
A.应交税费——应交增值税（出口退税）
B.其他应收款
C.应交税费——应交增值税（减免税款）
D.应交税费——应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）
实行免、抵、退政策的企业的会计处理：
①不得免征和抵扣的部分
借：主营业务成本
贷：应交税费――应交增值税（进项税额转出）
②当期免抵税的部分
借：应交税费――应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）
贷：应交税费――应交增值税（出口退税）
③当期退税部分
借：其他应收款
贷：应交税费――应交增值税（出口退税）
借：银行存款
贷：其他应收款
未实行免、抵、退办法的企业的会计处理：
借：应收账款
其他应收款
主营业务成本
贷：主营业务收入
应交税费――应交增值税（销项税额）
借：银行存款
贷：其他应收款
【经典例题1·多选题】实行“免、抵、退”办法的生产企业委托外贸企业代理出口自产货物时，按规定计算的当期免抵税额，应借记的会计科目是“（ ）”。
A.应交税费——应交增值税（出口退税）
B.其他应收款
C.应交税费——应交增值税（减免税款）
D.应交税费——应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）
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（5）转出多交或少交增值税
①转出少交增值税
借：应交税费——应交增值税（转出少交增值税）
贷：应交税费——未交增值税
②转出多交增值税
借：应交税费——未交增值税
贷：应交税费——应交增值税（转出多交增值税）
【经典例题2·单选题】（2009年）企业缴纳上月应交未交的增值税时，应借记“（ ）”科目。
A.应交税费一应交增值税（转出未交增值税）
B.应交税费一未交增值税
C.应交税费一应交增值税（转出多交增值税）
D.应交税费一应交增值税（已交税金）
借：应交税费——应交增值税（转出少交增值税）
贷：应交税费——未交增值税
②转出多交增值税
借：应交税费——未交增值税
贷：应交税费——应交增值税（转出多交增值税）
【经典例题2·单选题】（2009年）企业缴纳上月应交未交的增值税时，应借记“（ ）”科目。
A.应交税费一应交增值税（转出未交增值税）
B.应交税费一未交增值税
C.应交税费一应交增值税（转出多交增值税）
D.应交税费一应交增值税（已交税金）
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4.小规模纳税人的会计处理
【要点提示】记住小规模纳税人在购入商品时、销售商品时会计处理原则。
［例6］（P223）某工业企业核定为小规模纳税企业，本期购入原材料，按照增值税专用发票上记载的原材料成本为100万元，支付的增值税额为17万元，企业开出商业承兑汇票，材料尚未到达；该企业本期销售产品，含税价格为90万元，货款尚未收到。根据上述经济业务，企业应作如下会计分录：
【要点提示】记住小规模纳税人在购入商品时、销售商品时会计处理原则。
［例6］（P223）某工业企业核定为小规模纳税企业，本期购入原材料，按照增值税专用发票上记载的原材料成本为100万元，支付的增值税额为17万元，企业开出商业承兑汇票，材料尚未到达；该企业本期销售产品，含税价格为90万元，货款尚未收到。根据上述经济业务，企业应作如下会计分录：
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（二）应交消费税
1.一般会计处理
借：营业税金及附加
贷：应交税费——应交消费税
【要点提示】记住消费税的归属科目。
2.特殊会计处理
（1）用应税消费品用于在建工程、对外投资和其他非生产机构方面，此业务的本质就是增值税部分所讲的视同销售行为。
借：营业税金及附加
贷：应交税费——应交消费税
【要点提示】记住消费税的归属科目。
2.特殊会计处理
（1）用应税消费品用于在建工程、对外投资和其他非生产机构方面，此业务的本质就是增值税部分所讲的视同销售行为。
手写板提示：
借：营业税金及附加
贷：应交税费——应交消费税
借：在建工程
贷：库存商品
应交税费——应交增值税（销项税额）
——应交消费税
①用应税消费品用于对外投资和其他非生产机构方面
A.借：长期股权投资
贷：主营业务收入或其他业务收入
应交税费——应交增值税（销项税额）（按计税价计算销项税额）
B.同时结转成本:
借：主营业务成本或其他业务成本
存货跌价准备
贷：库存商品或原材料
C.计算应交消费税
借：营业税金及附加
贷：应交税费——应交消费税
②用应税消费品用于在建工程（非生产经营用动产）时
借：在建工程
存货跌价准备
贷：库存商品（账面余额）
应交税费――应交增值税（销项税额）（按计税价计算销项税额）
――应交消费税（按计税价计算消费税额）
【要点提示】掌握账务处理，注意与增值税的视同销售联系在一起理解。
（2）委托加工应税消费品
借：营业税金及附加
贷：应交税费——应交消费税
借：在建工程
贷：库存商品
应交税费——应交增值税（销项税额）
——应交消费税
①用应税消费品用于对外投资和其他非生产机构方面
A.借：长期股权投资
贷：主营业务收入或其他业务收入
应交税费——应交增值税（销项税额）（按计税价计算销项税额）
B.同时结转成本:
借：主营业务成本或其他业务成本
存货跌价准备
贷：库存商品或原材料
C.计算应交消费税
借：营业税金及附加
贷：应交税费——应交消费税
②用应税消费品用于在建工程（非生产经营用动产）时
借：在建工程
存货跌价准备
贷：库存商品（账面余额）
应交税费――应交增值税（销项税额）（按计税价计算销项税额）
――应交消费税（按计税价计算消费税额）
【要点提示】掌握账务处理，注意与增值税的视同销售联系在一起理解。
（2）委托加工应税消费品
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①如果收回后直接用于对外销售的
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由受托方代交的消费税计入加工物资的成本：
借：委托加工物资 贷：银行存款或应付账款 |
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②如果收回后再加工然后再出售的
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A.由受托方代交的消费税先计入“应交税费----应交消费税”的借方：
借：应交税费——应交消费税 贷：银行存款 B.最终产品出售时，按总的应交消费税计入“应交税费——应交消费税”的贷方： 借：营业税金及附加 贷：应交税费——应交消费税 C.最后，再补交其差额即可。 |
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③受托方受托加工或翻新改制金银首饰，交纳消费税时
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借：营业税金及附加
贷：应交税费——应交消费税 |
【要点提示】对于委托加工应税消费品的会计处理，考生应重点掌握消费税与加工物资成本的关系。委托加工物资的入账成本计算是单选题的常见选材，委托加工物资入账成本的构成因素是多选题的常见选材。
【经典例题3·多选题】（2009年）甲企业为增值税一般纳税人，委托外单位加工一批材料（属于应税消费品，且为非金银首饰），该批原材料加工收回后用于连续生产应税消费品。甲企业发生的下列各项支出中，能增加收回委托加工材料实际成本的有（ ）。
A.支付的加工费
B.支付的增值税
C.负担的运杂费
D.支付的消费税
E.支付的材料费
【经典例题3·多选题】（2009年）甲企业为增值税一般纳税人，委托外单位加工一批材料（属于应税消费品，且为非金银首饰），该批原材料加工收回后用于连续生产应税消费品。甲企业发生的下列各项支出中，能增加收回委托加工材料实际成本的有（ ）。
A.支付的加工费
B.支付的增值税
C.负担的运杂费
D.支付的消费税
E.支付的材料费
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（三）其他应交税费
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税费种类
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费用归属
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备注
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营业税
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1.营业税金及附加
2.固定资产清理 3.挤入“营业外收支”（转让无形资所有权） |
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资源税 |
1.将应税资源作为产品销售时，资源税计入：
营业税金及附加 2.将应税资源自产自用时，资源税计入： ①生产成本 ②制造费用 3.收购未税矿产品时，代扣代缴的资源税计入：材料采购 |
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土地增值税
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1.营业税金及附加（主营房地产）
2.固定资产清理（连同土地使用权一并清理房屋建筑物） 3. 挤入“营业外收支”（转让无形资产所有权） |
需注意土地增值额的计算。
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房产税、车船税、印花税、土地使用税
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计入“管理费用”
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只有“印花税”不通过“应交税费”。
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城市维护建设税和教育费附加的比较
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作为流转税的附加税计入“营业税金及附加”
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均通过“应交税费”科目核算
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矿产资源补偿费
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1.管理费用
2.材料采购 |
通过“应交税费”核算
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耕地占用税
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在建工程
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不通过“应交税费”
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所得税
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详见所得税讲解
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【要点提示】记住这些税费的科目归属。
【经典例题·单选题】（2009年）企业缴纳的下列税费中，应记入管理费用的是（ ）。
A.城市维护建设税
B.土地增值税
C.土地使用税
D.教育费附加
【经典例题·单选题】（2009年）企业缴纳的下列税费中，应记入管理费用的是（ ）。
A.城市维护建设税
B.土地增值税
C.土地使用税
D.教育费附加
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［例7］（P224）某公司（一般纳税企业）当月销售摩托车10辆，每辆售价1.5万元（不含增值税），货款尚未收到，摩托车每辆成本0.5万元。适用消费税税率为10%。根据这项经济业务，公司应作如下会计分录：
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［例8］（P224）某汽车制造企业（一般纳税企业）将自产的一辆汽车用于在建工程，同类汽车销售价格为20万元，该汽车成本为14万元，适用消费税税率为5%，增值税税率为17%。企业应作如下会计分录：
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［例9］（P225）黄河公司委托外单位加工材料（非金银首饰）一批，原材料价款为40 000元，加工费用20 000元，收到普通发票一张，由受托方代收代缴的消费税为3 000元，材料已经加工完毕入库，加工费用已经支付。假如黄河公司原材料按实际成本核算。根据上述资料，黄河公司应作如下会计处理：
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12.1.5 其他流动负债
（一）应付利息
应付利息是指企业按照合同约定应支付的利息，包括分期付息到期还本的长期借款、分期付息到期还本的企业债券、带息应付票据及短期借款等应支付的利息。
利息计提的一般会计分录如下：
借：财务费用
在建工程
研发支出
贷：应付利息
利息偿付时：
借：应付利息
贷：银行存款
（二）应付股利
应付股利是指企业经股东大会或类似机构审议批准分配的现金股利或利润。
企业董事会或类似机构通过的利润分配方案中拟分配的现金股利或利润，不应确认为负债，但应在附注中披露。
只有经过股东大会或类似机构审议批准的利润分配方案，按应支付的现金股利或利润作如下处理：
借：利润分配
贷：应付股利
实际支付股利或利润时：
借：应付股利
贷：银行存款
（三）其他应付款
其他应付款是指企业除应付票据、应付账款、预收账款、应付职工薪酬、应付利息、应付股利、应交税费、长期应付款等以外的其他各项应付、暂收的款项。
常见的其他应付款有售后回购方式形成的负债、企业发生的各种暂收款项等。
【经典例题·多选题】（2009年）下列项目中，应通过“其他应付款”科目核算的有（ ）。
A.应付包装物的租金
B.应付职工工资
C.存入保证金
D.应付经营租入固定资产租金
E.应付生育保险费
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