谈谈医院绩效审计分析
张政斌
随着社会经济的发展、医疗改革的深入和市场竞争的加剧，绩效审计在医院管理中的地位越来越重要。对医院的经济活动进行审计分析即是对已完成的财务活动的总结，又是财务预测的前提，在医院管理的循环中起着承上启下的作用。在市场经济条件下，与医院院管理的循环中起着承上启下的作用。院管理的循环中起着承上启下的作用。在市场经济条件下，与医院有经济关系的各方，都迫切地需要获得医院的财务信息，以便做出科学的决策。因此，做好医院绩效审计分析，可以客观总结医院管理经验，从而揭示管理中存在的问题，逐步认识医院财务活动的规律，以便更好地改进医院财务管理工作，提高医院财务管理水平，为医疗卫生事业的各种经济决策提供可靠依据。本文对医院绩效审计分析的设计、过程、结果及方法、内容、作用等做些粗浅探讨。
一、审计分析设计——课题化
审计分析作为医院的一种综合性管理活动，涉及到医院的外部环境和医院的内部的各种管理，它不仅应充分利用医院事业计划、财务报表、统计数据和其他有关资料，对不同时期内医院经济运行状况进行比较、分析和研究；而且还应借鉴国内外各种先进的管理理论和经验，在实践中不断探索、不断创新，不断完善，使审计分析趋向科学化、规范化和法制化。首先通过医疗业务开展情况、医疗服务数量与质量变动情况、医药费用控制情况、资产负债变动情况与收支节余情况分析其经济效益指标；而后再从社会效益分析医疗投资在资本保全的前提下所产生的社会效益，医疗资金占用的使用效率，医院的发展后劲以及对社会的贡献、医院的偿债能力、营运能力分析，可客观地总结医院经营中取得的成效，揭示存在的问题，提出建议和措施，为医院领导决策提供可靠依据，并对下一阶段医院经济运行起到指导作用。
审计工作无法包打天下，也不可能包打天下。任何想通过一次审计就解决所有问题的想法都是幼稚的，工作也将是徒劳的。因此，审计工作必须在其职权范围内瞄准目标，有的放矢，才能取得事半功倍的效果。每一次审计开始前，有必要通过周密的审前调查，用绿色审计理念针对难点、热点、焦点问题拟定课题，从剖析一个问题入手，选择不同侧面进行研究，最后，写出课题报告，为领导层管理或决策服务，为加强医院财务管理、提高医院经济效益和社会效益献策。比如，我们围绕“发展是第一要务”拟定了如何促进医院经济发展的调研课题，就要用“绿色审计（指能实现防患于未然的监督，而不是屡审屡犯），绿色指标（指互相促进、相互制约的综合平衡指标体系，而后不是片面强调某一项），绿色评价（指既见森林又见树木，而不是偏执一词），绿色建言（指按下葫芦不起瓢的真知灼见，而不是顾此失彼的扬汤止沸）”的理念来落实“科学发展观”，用防患于未然的源头治理办法来完善制度，用中华医学辩证论治的来综合施政，而不是象过去的有些报告查违纪重在罚款，看问题蜻蜓点水，写评价好大喜功，提建议头痛医头。惟有如此，真正意义上的现代审计模式才能在二十一世纪的大舞台纵横驰骋。
二、审计分析过程——指标化
随着医疗科技事业的不断发展，医院参与市场竞争的前景更加广阔，对医院的财务状况和经营成果作一个总的评价，就必须采用绿色审计指标标准进行相互关联的综合分析，而后才能对医院经济效益做出恰当的评价与准确的判断。绿色审计理念催生绿色指标，绿色指标体系孕育绿色评价，绿色评价激励引领绿色政绩，绿色政绩工程创造绿色环境。医院的分析评价指标体系除了医院预算收支执行情况、收支结余及现金流量状况等基本财务指标外，还有人员经费占总费用的比例、管理费用占总费用的比例、人均门诊人次、人均住院日、人均业务收入、平均每门诊人次收费水平、平均每床日收费水平、病床使用率和周转次数、出院病人平均住院日、流动资金周转次数、平均每张开放病床年业务收入、百元固定资产业务收入、百元医疗收入卫生材料消耗、百元业务收入人员经费支出、药品资金周转次数、检查诊断设备利用率、资产保值增值率、资产负债率、流动比率、应收账款周转率、存货周转率、社会贡献率等。 欲对上述指标作出恰如其分的分析，就需运用一定的审计分析技术方法。
三、审计分析方法——借鉴化
医院审计分析通常运用到财务分析方法和统计分析方法，常用的有对比分析法、结构分析法、比率分析法、因素分析法、图表分析法等。
（一）对比分析法 也称指标比较法或比较分析法。它是将有可比性的两个或两个以上指标数据在时间上和空间上进行对比分析，以揭示其不同时期同一性质的若干数量差异和原因的一种最基本、最常用的分析方法。对比分析，按指标性质可分为绝对数比较和相对数比较；按比较形式可分为横向比较（包括与计划比较，与同类型单位（或地区）比较），与纵向比较（即历史比较）。需注意的是，数据之间的可比性是运用对比法的必要前提条件。
（1）与预算或计划进行比较：是以实际指标与计划指标相比较，借以考核计划完成程度，找出差异，以便进一步研究措施，保证计划的实现。实际完成指标与计划指标比较的计算公式如下：①绝对数比较：计划指标待完成数＝计划数－实际累计完成数。②相对数比较：计划完成百分比＝实际完成数÷计划数×100％。在审计分析中，应当首先披露医院在该时期内完成事业计划状况，与年初预算计划进行比较分析，并同时结合对财务收支、财务成果分析进行总括反映。
（2）与不同时期的历史数据进行比较：是以本期实际指标与上年同期或同年上期以及历史上某年同期、历史先进水平期的实际数比较，借以观察考核有关指标在不同时期的增减升降，这种比较，主要是分析其变动趋势或发展速度，以逐渐探索其发展的规律性。常用公式有以下几个：①绝对数比较：本期实际指标比过去期实际指标的增减额＝本期实际指标－过去期实际。②相对绝对数：本期实际指标与过去期实际指标的百分比＝本期实际指标/过去期实际指标×100％。本期实际指标比过去期实际增减百分比＝本期实际指标与过去期实际指标的百分比－100％。实际工作中常用的，是以本期同上年同期的比较，和本期历史最好水平的比较。这些对比，都可以列表观察。
（3）与同类医院或行业平均数或先进指标进行比较：是本单位与同类型的先进单位之间进行同类型指标的比较。这种分析有利于找出差距，看清不足，取长补短，以利再战。上级单位也可将所属下级单位的同类指标相比较，以便交流经验，相互促进，共同提高管理水平。
运用对比分析法应注意两个问题：第一是对比指标的可比性，只有对比指标具有共同的基础，才能使比较结果有实际意义。第二是比较分析法所获得的结果，只能说明数量的差异，而不能说明差异的原因，为了查明差异形成的原因，还要进行深入的分析研究。加强医院之间的横向指标对比分析，不是一个或几个财务指标的比较，而是医院之间财务状况的综合比较，这种分析和比较可以明确医院在卫生行业中的位置，使医院管理者对自己的经营决策进行适当的定位，在市场竞争中找到自己的发展空间。
（二）结构分析法 也称比重分析法。它是分析某一经济现象在总体中所占的比重，从比重构成的分析中，进一步掌握事物的特点，借以认识事物的本质和客观规律性的一种方法，其计算公式为：结构相对数＝部分÷总体×100％。其特点就是把分析对象的总体作为100％，借以分析构成总体的各个部分所占的比重，以认识局部与总体之关系和影响。如：固定资产类别分析、医疗机构人员构成分析、经费收支变化的构成比例分析等。
htt（三）比率分析法 也称数字联系分析法。比率作为一种相对数，可以把一些不可比的数据转化为可比的量化指标，从而揭示指标之间的相互关系。因此它是把两个不同性质但又有联系的经济指标进行强度对比，求出两者的强度相对数——比率，来分解、剖析和评价效益情况的分析方法。其计算公式为：强度相对数＝某一经济指标的总体绝对数÷另一有联系的经济指标的总体绝对数×100％，比率分析法常用于分析反映效益方面的指标，如资金收入率，它是指某一时期业务总收入与资金平均占用额的比率；如单项业务平均收入率，它是某项业务收入总额与该项业务工作总量的比率等。比率分析可以将相关的变量相比，也可将
部分与整体相比，还可以将一定时期的变化与初始状态相比。htt
部分与整体相比，还可以将一定时期的变化与初始状态相比。htt
（四）因素分析法 一般是指连环替代法。它是在多种因素共同作用于某项指标的情况下，依据分析指标和影响因素的关系，从数量上分别确定各个因素的变动对某一指标影响及其分析影响程度的一种方法。在日常工作中，某一计划的完成情况，某项预算的执行情况，或者资金运动的情况，总是多种因素综合作用的结果，各种因素的影响不同，各种因素之间又存在着某种联系。要揭示出各个因素的影响方向和程度时，就要运用因素分析法。其具体作用是；以指标体系为基础，逐次替换每个因素，当某个因素替换时，所有的其他因素不变，由此所产生的差异，就是替换了的那个因素影响的结果。分析的结果，可用绝对值表示，也可以用相对数表示。其一般计算程序是：
（1）列出各个因素的计划数（或预算数）和实际数。
（2）按照各个因素的排列程序，依次以每个因素的实际数替代计划数，有几个因素就替代几次，直到所有因素都从计划数变成实际数为止。每次替换后要计划出“替代指标”。然后将各次替换指标与替换前的指标进行比较，其差额就是某一因素对计划执行结果的影响程度。
（3）将各个因素的影响值相加，即是实际数与计划数的总差额。在分析全部因素变动的总影响后，要进一步分析个体因素减少和个体因素增加的原因是什么，查明该因素变化是否符合党和国家的方针、政策和制度。
（五）差额分析法 是因素分析法的一种简化形式或特例。它是先计算出各因素的实际数和计划数的差额，然后按照一定的替换程序，直接计算出各因素变动对计划指标完成情况的影响程度。应用这种方法与应用因素分析法的要求相同，只是在计算上比较简化，得出的结果也相同，故在实际工作中应用比较广泛。
（六）图表分析法 是把有关的数字指标，用统计图表的形式表现出来，然后据以进行分析的一种方法。用点、线、面积或体积等几何图形来表示具有直观、形象的特点。运用上述分析法，最终的结果一要详实地肯定医院经营理财的实绩，二要反映运行中的不足或缺陷，为改善医院内部管理和决策服务，三要揭示体制环境方面的薄弱环节及其成因，满足政府实施宏观调控的要求。
四、审计分析结果-----多样化
审计分析结果是在审计分析的基础上，概括、提炼作出说明性和结论性的书面资料。其作用是可以把有关分析的情况、数字、原因等表述清楚，向医院汇报，以便积极采取措施，有效地运用人力、物力和财力，全面提高财务管理水平，促进医院事业计划的顺利完成，同时也为事业的未来提供可靠的预测、决策数据。报告撰写要求有内容要紧扣主题，抓住重点；反映的情况必须实事求是，不能弄虚作假；对主要问题、经验及其形成原因作出恰如其分的分析、判断和结论，做到观点和资料的统一。审计分析结果形式有：
1、主产品——具有前瞻性、建设性的结果，它是审计结果的躯干。
2、副产品——具有反馈性、惩罚性的结果，它是审计工作的两翼。
两者关系相辅相成、辩证统一、不可或缺，没有躯干两翼就缺乏动力，没有两翼躯干也飞不起来，它们共同展示审计工作结果。
（一）、综合成果---课题报告学术化。对审计中发现的问题，在深入调查研究的基础上，经过细致剖析影响效益发挥的各种因素，分清主要予盾与次要矛盾，从发现“是什么”开始，在分析“怎么样、为什么”上下功夫，着力解决“怎么办”的问题，真正使我们的审计报告成为审计工作成果的载体，成为执法力度的展示平台，成为服务决策的“参谋”。力争使其体现审计思维的前瞻性，体现审计意见的建设性，体现审计前景的光明性。如果我们通过绩效审计得来的成果，足以能够对一个医院、一个行业、乃至整个宏观调控的决策系统产生影响，那我们还用讨论审计的地位吗？还怕审计工作无作为吗？
（二）、阶段成果---情况反馈信息化。审计中注意发现有关改革政策、制度等宏观调控措施执行过程中创造出的好经验或存在的典型性、普通性、倾向性问题，要坚持“边审计、边反馈”的原则，通过“审计信息专报”及时地向党政决策部门反映，以便让上级及时掌握情况，推广好经验指导工作，防止问题蔓延，起到防微杜渐的效果。
（三）、反腐成果---处罚意见法制化。对发现并查证的违法违纪案件，要按照审计职责权限，依性质轻重、金额大小、职务高低、范围广狭进行分门别类地归纳，依法向其主管部门、纪检监察部门、司法部门移交移送，以实事求是、客观公正的态度不偏不倚地处理处罚每一商业贿赂及其他腐败案件。